• Sprzedaż gruntu, na którym obiekt budowlany został wzniesiony przez dzierżawcę – skutki podatkowe w VAT

Co jest przedmiotem sprzedaży w rozumieniu VAT, jeżeli na nieruchomości został wybudowany obiekt budowlany przez dzierżawcę? Nad rozstrzygnięciem tego zagadnienia pochylił się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 21 maja 2021 r. I FSK 336/18. Z uwagi na niedawne opublikowanie treści uzasadnienia wyroku warto zwrócić uwagę na argumentację sądu.

Problem w niniejszej sprawie wynikał z faktu, że skutki cywilnoprawne oraz skutki podatkowe dokonywanych transakcji nie zawsze muszą być spójne. Z perspektywy cywilnoprawnej nie ulega bowiem wątpliwości, że przedmiotem sprzedaży jest nieruchomość w całości (w tym wypadku: prawo wieczystego użytkowania nieruchomości oraz własność budynków wzniesionych przez dzierżawcę). Natomiast VAT jest podatkiem, w którym kluczowe znaczenie mają ekonomiczne aspekty transakcji, nawet jeżeli nie następują skutki w sensie cywilnoprawnym. W konsekwencji, można znaleźć poglądy, że sprzedaż nieruchomości zabudowanej na rzecz dotychczasowego jej dzierżawcy, jeżeli dzierżawca wzniósł na nieruchomości budynek, powinna być traktowana jedynie jako dostawa gruntu. Zgodnie z tą logiką, władztwo ekonomiczne budynku z reguły jest już bowiem po stronie dzierżawcy.

W omawianej sprawie nabywcą nieruchomości nie był jednak dzierżawca, ale osoba trzecia. Mimo to, zdaniem organu podatkowego przedmiotem dostawy w VAT jest jedynie grunt. Z poglądem tym nie zgodziły się sądy obu instancji – zarówno WSA, jak i NSA uznały, że nie można jednak pominąć podatkowych skutków przeniesienia własności budynku na osobę trzecią. Zdaniem sądu, fakt, że dzierżawca wybudował i użytkuje budynek na dzierżawionym gruncie nie pozwala na stwierdzenie, że nabył prawo do rozporządzania tym budynkiem jak właściciel.

• Czy leasing zwrotny jest usługą finansową?

Odpowiedź na to pytanie ma zasadnicze znaczenie z perspektywy bezpieczeństwa odliczenia podatku naliczonego. Dotychczasowa praktyka organów podatkowych w tym względzie uznawała leasing zwrotny z perspektywy VAT za dwie transakcje: 1) dostawę towaru (przedmiotu leasingu) pomiędzy jego dotychczasowym właścicielem a podmiotem świadczących usługę leasingu oraz 2) usługę (co do zasady) w zakresie leasingu przedmiotu transakcji na rzecz uprzedniego właściciela rzeczy.

Wątpliwości co do charakteru świadczenia pojawiły się po wyroku Trybunału Sprawiedliwości UE w sprawie C-201/18. W orzeczeniu tym, które dotyczyło zwrotnego leasingu nieruchomości, Trybunał stwierdził, że w określonych okolicznościach taką transakcję należy uznać za usługę finansową, która potencjalnie podlega zwolnieniu z opodatkowania VAT.

Wydane po wyroku TSUE interpretacje indywidualne prawa podatkowego dystansowały się od poglądu Trybunału, podkreślając specyficzny stan faktyczny, w którym zapadł wyrok. Nie jest jednak wykluczone, że stanowisko Trybunału będzie jednak wpływało na praktykę stosowania prawa. W wyroku w sprawie III SA/Wa 1600/20 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie stwierdził, że leasing zwrotny rzeczy należy ocenić dla celów VAT z perspektywy ekonomicznego sensu transakcji. W ocenie sądu, nabycie przedmiotu leasingu od leasingobiorcy w istocie stanowi szczególną formę zabezpieczenia spłaty rat leasingowych. Celem ekonomicznym jest uzyskanie dochodu z rat leasingowych, a nie nabycie przedmiotu leasingu. W konsekwencji, sąd uznał, że świadczenie to należy uznać za kompleksową usługę finansową, podlegającą zwolnieniu z VAT na podstawie z art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT.

Orzeczenie sądu nie jest prawomocne, z pewnością więc rozstrzygnięcie Naczelnego Sądu Administracyjnego pomoże w kształtowaniu praktyki stosowania prawa w tym względzie. Wprawdzie przedmiotem sporu była transakcja dotyczyła rzeczy ruchomej, ale zastosowana argumentacja mogłaby mieć zastosowanie także do leasingu zwrotnego nieruchomości. Warto więc zwrócić szczególną uwagę na ryzyka podatkowe takich transakcji oraz zastanowić się nad sposobem ich minimalizacji przed zawarciem umowy leasingu.

• Podatek od nieruchomości od budowli w likwidacji

Kolejne orzeczenia sądów administracyjnych potwierdzają wpływ wyroku Trybunału Konstytucyjnego w sprawie SK 39/19 na praktykę stosowania prawa w podatku od nieruchomości. Warto przypomnieć, że TK uznał wówczas, że fakt pozostawania budowli w majątku przedsiębiorcy nie jest warunkiem wystarczającym do przyjęcia, że dana nieruchomość jest związana z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W niedawnym wyroku wojewódzkiego sądu administracyjnego przedmiotem sporu pomiędzy podatnikiem a organem podatkowym była ocena charakteru budowli, istniejącej na nieruchomości. Budowlą był kabel zasilający oraz linia kablowa, przebiegająca pod ziemią. Podatnik dokonał bowiem likwidacji środka trwałego, ale fizycznie pozostał on na nieruchomości, z uwagi na wysoki koszt usunięcie obiektu. Podatnik dokonał trwałego odłączenia wskazanych obiektów od sieci. W związku z tym uznał, że formalna likwidacja obiektu budowlanego jest przesłanką wystarczającą dla wyłączenia danego obiektu z opodatkowania podatkiem od nieruchomości.

Odpowiedź organu podatkowego była naturalnie negatywna. W ocenie organu, pojęcie likwidacji w rozumieniu podatku od nieruchomości należy rozumieć jako fizyczną likwidację obiektu budowlanego, a nie ma powodu dla utożsamiania jej z likwidację w sensie księgowym, podatkowym. Skoro zaś w omawianej sytuacji budynek istnieje i pozostaje w posiadaniu przedsiębiorcy, to należy go uznać za obiekt związany z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z dnia 14 października 2021 r. sygn. I SA/Gl 957/21 uchylił zaskarżoną interpretację prawa podatkowego i uznał jego pogląd za błędny. Pełna argumentacja uzasadnienia rozstrzygnięcia sądu nie jest jeszcze znana, niemniej ustne motywy rozstrzygnięcia sugerują, że sąd skupił się na kwestii związku budowli z działalnością gospodarczą. Odwołując się do wyroku TK sąd wskazał, że organ podatkowy nie może uznawać obiektu budowlanego za związany z działalnością gospodarczą na podstawie wyłącznie potencjalnej możliwości wykorzystania go w tej działalności.

• Podatek minimalny od nieruchomości komercyjnych w 2018 r. czyli zasada stosowania wykładni korzystnej dla podatnika w praktyce

Od 1 stycznia 2018 r. wprowadzone zostały zasady opodatkowania nieruchomości komercyjnych podatkiem od przychodów z tytułu własności takiego środka trwałego, położonego w Polsce. Przepisy te wkrótce uległy zmianie (od 2019 r.), niemniej ich pierwsza wersja przewidywała wyłączenie z opodatkowania „budynków biurowych wykorzystywanych wyłącznie lub w głównym stopniu na własne potrzeby podatnika”.

Tak ogólnie wskazany warunek wyłączenia z opodatkowania musiał skutkować sporami interpretacyjnymi. Organy podatkowe przyjęły bowiem stanowisko, że założenie opodatkowania nieruchomości komercyjnych (służących m.in. działalności w zakresie najmu lub dzierżawy) pozwala na wyłączenie z opodatkowania tylko w sytuacji, w której budynek biurowy jest wykorzystywany na potrzeby własne, ewentualnie gdy przychody z działalności w zakresie udostępnienia nieruchomości są nieistotne, marginalne. Takie stanowisko Krajowa Informacja Skarbowa przyjęła także w interpretacji indywidualnej prawa podatkowego z dnia 21 maja 2018 r., uznając, że w sytuacji przeznaczenia na cele najmu blisko 30% powierzchni budynku, zaś ponad 70% powierzchni na potrzeby własne, nie jest spełniony warunek wyłączenia z opodatkowania.

Podatnik rozpoczął spór z organem podatkowym, który zakończony został wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego w dniu 8 października 2021 r. (sygn. II FSK 32/19). Sąd uznał, że wobec nieprecyzyjnej treści art. 24b ust. 2 ustawy o CIT (w brzmieniu obowiązującym w 2018 r.) podatnik nie miał możliwości ustalenia w sposób niebudzący wątpliwości zakresu normy prawnej. Skoro więc obiektywnie nie jest możliwe ustalenie obowiązku ciążącego na podatniku w sposób jednoznaczny, powinna zostać zastosowana wyrażona w art. 2a Ordynacji podatkowej zasada interpretowania przepisów w sposób korzystny dla podatnika.

Warto podkreślić, że zgodnie z art. 2a Ordynacji podatkowej niedające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa należy interpretować na korzyść podatnika. Oznacza to, że organ podatkowy ma obowiązek przyjąć wykładnię korzystniejszą dla podatnika spośród możliwych interpretacji przepisu. W praktyce zasada ta znajduje jednak ograniczone zastosowanie. Wyrok NSA wskazuje, że nie jest to jednak pojęcie stosowane wyłącznie teoretycznie.